2019年12月28日，甲公司与A公司签订了一份租赁合同，从A公司租入一台生产设备。合同主要条款如下：

（1）租赁标的物：生产设备。

（2）租赁期开始日；生产设备运抵甲公司生产车间之日（即2020年1月1日）。

（3）租赁期：从租赁期开始日算起3年（即2020年1月1日～2022年12月31日）。

（4）租金支付方式：自租赁期开始日起，每年年初支付当年租金100万元。

（5）甲公司拥有2年的续租选择权，续租期间为每年租金110万元。甲公司经评估，不能合理确定将行使续租选择权。

（6）甲公司（承租人）增量借款利率为8％。

（7）该设备为全新设备，估计使用年限为5年。

（8）2021年和2022年两年，甲公司每年按该生产线所生产的产品的年销售收入的1％向A公司支付经营分享收入。

（9）担保余值和未担保余值均为0。

甲公司（承租人）有关会计政策如下：

（1）采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。

（2）采用年限平均法计提使用权资产折旧。

（3）2021年、2022年甲公司分别实现微波炉销售收入1000万元和1500万元。

（4）2022年12月31日，将该设备退还A公司。

（5）甲公司发生的初始直接费用为8万元（此为促成本次交易支付给某中介机构的佣金）；A公司作为对甲公司的激励，同意承担该中介费2万元。

甲公司的会计处理如下：

（1）租赁期开始日（2020年1月1日）

在租赁期开始日，计算租赁付款额的现值，并确认租赁负债和使用权资产。

① 先计算租赁付款额现值

  租赁付款额=固定付款额（100×3）+可变租赁付款额0+购买选择权的行权价格0+行使终止租赁选择权需支付的款项0+根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项0=300（万元）。

注：本租赁因不能合理确定行使续租选择权，赁租赁期为3年，每年租金100万元，共300万元，属于固定付款额，应计入租赁付款额初始计量金额；2021年和2022年，按营业收入1%支付经营分享收入，属于可变对价中的与业绩挂钩的可变对价，不计入租赁付款额初始计量金额，在发生时计入损益。

因租金在每年年初支付，第1年租金在租赁期开始日已经支付，尚未支付的租金为200万元；同时，甲公司无法确定租赁内含利率，采用甲公司增量借款利率8%作为折现率，则：

租赁负债=尚未支付的租赁付款额现值=100/（1+8%）+100/（1+8%）2=92.59+85.73=178.32（万元）。

未确认融资费用＝尚未支付的租赁付款额200－尚未支付的租赁付款额的现值178.32=21.68（万元）。

②计算使用权资产成本

使用权资产成本=租赁负债现值178.32+租赁期开始日支付的租金100+初始直接费用（8-2）+承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本0=284.32（万元）。

③ 2020年1月1日，租赁期开始日，确认使用权资产

借：使用权资产                 284.32           

    租赁负债——未确认融资费用  21.68   

    贷：租赁负债——应付租赁款           200

        银行存款（100+8-2）              106

（2）2020年12月31日

①计提使用权资产折旧    

使用权资产应该在取得当月开始计提折旧，由于甲公司无法合理确定在租赁期届满时能够取得租赁资产的所有权，应当在租赁期3年与租赁资产尚可使用年限5年两者中的较短的期间内计提折旧，因此，2020年折旧额=（使用权资产原值284.32-预计净残值0）/36个月×12=94.77（万元）

借：制造费用      94.77

    贷：使用权资产累计折旧         94.77

②分摊未确认融资费用，采用实际利率法分摊未确认融资费用

2020年利息费用=租赁负债期初余额178.32×实际利率8%=14.27（万元）

借：财务费用   14.27

    贷：租赁负债——未确认融资费用  14.27

（3）2021年甲公司的会计处理

①2021年1月1日支付租金

借：租赁负债——应付租赁款  100

    贷：银行存款             100

②2021年12月31日分摊未确认融资费用

2021年利息费用=租赁负债期初余额（178.32+14.27-100）×实际利率8%=92.59×8%=7.41（万元） 或=21.68-14.27=7.41（万元）

借：财务费用              7.41

    贷：租赁负债——未确认融资费用        7.41

③2021年12月31日计提使用权资产折旧

    2020年折旧额=（使用权资产原值284.32-预计净残值0）/36个月×12=94.77（万元）借：制造费用     94.77

    贷：使用权资产累计折旧       94.77

④2021年12月31日，根据合同规定应向A公司支付经营分享收入=1000万元×1%=10万元：

借：主营业务成本（或制造费用） 10

    贷：银行存款                 10

注：如果产品已销，计入营业成本；如果未销，计入资产成本。

（4）2022年甲公司会计处理

①1月1日支付租金

借：租赁负债——应付租赁款  100

    贷：银行存款               100

支付最后1期租金后，租赁负债余额为零（200-21.68+14.27-100+7.41-100）

② 计提使用权资产折旧

    2022年折旧额=284.32-94.77-94.77=94.78 （万元）

借：制造费用     94.78

    贷：使用权资产累计折旧        94.78

③2022年12月31日，根据合同规定应向B公司支付经营分享收入=1500万元×1%=15万元：

借：主营业务成本（或制造费用）  15

    贷：银行存款                  15

④租赁期届满时将该设备退还A公司：

借：使用权资产累计折旧     284.32

    贷：使用权资产——设备    284.32

来源：徐风细语